随着中华人民共和国主席令第41号和中华人民共和国国务院令第826号的陆续颁布，标志着作为增值税执行法定依据的《增值税法》和《增值税法实施条例》正式登上历史舞台，这意味着作为中国第一大税种的增值税已实现对税收法定原则的落实，是“依法治国”在税收领域的标志性事件，将为税务机关依法征收管理增值税和纳税人依法纳税提供更加坚实的法治保障。
从今天起，作为一名从税16年的部队转业原国税的无聊老人家，将以学习笔记的形式，简单聊聊自己对学习《增值税法》和《增值税法实施条例》的认识体会。
一、增值税的概念及计算原理
增值税是以商品和劳务在流转过程中产生的增值额作为征税对象而征收的一种流转税，即对商品生产、流通、劳务服务中各个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税。但在实践中，商品新增价值或附加值在生产和流通过程中是很难准确计算的。因此，我国同样采用了国际上普遍采用的税款抵扣的办法（即间接计算法）来计算增值税的应纳税额：从事货物销售、提供应税劳务、发生应税行为的纳税人，要根据销售应税行为的销售额和适用税率计算税款，然后从中扣除上一环节已纳增值税税款（扣税法），其差额为纳税人本环节应纳增值税税款，如下图1所示。
图1 增值税计算原理
在图1中，以零售环节为例，按照增值税间接计算应纳税额的方法，零售环节的增值税税款为18.2（140×13%），扣除上一环节（即批发环节）的增值税税款为15.6（120×13%），因此零售环节应纳增值税税款为2.6（18.2-15.6）。
二、增值税的特点
由于增值税征税范围广泛，并只对流转过程中的增值额进行征税，因此，增值税体现出以下特点：
1.实行比例税率。由于增值税的征税对象是流转过程中的增值额，而增值额是以价格体现的，因此增值税实行从价比例税率进行征税，而不会使用从量单位税率或复合税率。
2.实行价外税制度。与消费税、车辆购置税等其他流转税不同，增值税实行价外征收，也就是在商品交易价格之外进行计算征税，而非包含在商品交易价格之内。因此，在计算增值税的应纳税额时，须要将包含增值税税款的含税价格转换为不包含增值税税款的不含税价格，这是增值税在计算应纳税额方面与其他税种的一种重要区别。
3.实行税款抵扣制度。如前所述，由于增值税的征税对象是流转过程中的增值额，而实务中计算增值税应纳税额时通常采用间接计算法，即首先根据应税行为的销售额和适用税率计算税款，然后从中扣除上一环节已纳增值税税款，其差额为纳税人本环节应纳增值税税款。其中，“扣除上一环节已纳增值税税款”即为税款抵扣制度。实务中，使用增值税专用发票来确保税款抵扣制度的实现。
4.保持税收中性。由于增值税的征税对象是流转过程中某一流转环节的增值额，上一环节已纳的税款不仅不会包含在本环节的应税行为的销售额中，而且还会从本环节的应纳税额中予以抵扣，因此不会造成重复征税现象，具有税收中性的特征。
5.税收负担由最终消费者负担（间接税，具有转嫁性）。由于增值税实行价外税制度和税款抵扣制度，这意味着购买方向销售方支付交易价款时会额外地支付增值税税款。这种额外支付的增值税税款对于销售方而言即构成其在销售时的应纳税额，而对于购买方而言则构成其稍后再销售时可以抵扣的税款，如此环环相扣，使得商品在全链条销售过程中产生的增值税税款最终由消费者负担。由于增值税的纳税义务人与实际负担税款人并非是同一人，这与所得税的纳税义务人与实际负担税款人是同一人存在显著不同。因此，增值税具有税负转嫁性的特点，是一种典型的间接税。
6.普遍征收。增值税的征税范围包含商品和劳务，这意味着增值税的征税范围大，税基广阔，加之增值税是对含商品和劳务在各个流转环节的增值额进行征税，因此具有征收的普遍性和连续性的特点。
三、增值税的类型
从类型上，增值税分为以下三种类型：（1）生产型增值税；（2）收入型增值税；（3）消费型增值税。三种增值税类型的区别在于是否抵扣外购固定资产所含的进项税额及如何抵扣这些进项税额。
生产型增值税不允许抵扣外购固定资产所含的进项税额，消费型增值税允许在购入时一次性抵扣外购固定资产所含的进项税额，而收入型增值税介于生产型增值税和消费型增值税之间，它允许在固定资产的折旧期间，按照固定资产折旧额所包含的进项税额进行抵扣。
因此，生产型增值税的税基最广，有利于国家扩大财政收入，但存在对外购固定资产重复征税的问题，属于一种不彻底的增值税；消费型增值税的税基最窄，有利于纳税人扩大投资，完全消除了生产型增值税的缺点，属于一种最彻底的增值税；收入型增值税的法定增值额等于理论增值额，从理论上讲，这是一种标准的增值税，但对外购固定资产价款以折旧方式分期转入产品价值部分因无法提供合法的外购凭证，不利于规范凭票扣税的计征方式。
四、我国增值税的发展历程
1.引进试点
1979年我国开始在工业领域选择部分行业开展增值税改革试点，先后在襄樊、上海、柳州、长沙、株洲、青岛、沈阳和西安等城市，对机器机械、农业机具和部分日用机械先行试点，1983年扩大到全国，并把缝纫机、自行车和电风扇等5个税目纳入试点范围。1984年国务院发布增值税条例（草案），试行范围进一步扩大到机动船舶、轴承、钢坯、钢材、印染绸缎及其他印染机纺丝织品、西药等行业。1986—1989年连续4年改革将多个行业纳入试点范围或者改征增值税，截至1993年，除糖、烟、酒、石化、电力等少数几类产品外，所有工业产品都已纳入试点范围。
2.初步建立（1994—2003年）
1994年我国实行了新中国成立以来最大规模的税制改革。在流转税制改革方面，形成了增值税、消费税和营业税“三税相并立、两税交叉征收”的税制格局。在工业生产领域和商业批发零售环节普遍建立了生产型增值税制，简并了试点期间的几十档税率，采用两档税率结构，实行凭增值税专用发票注明税额抵扣税款的征管新机制，并采取价外税模式。
新的增值税制度统一适用于内外资企业。为平稳过渡，对外资企业给予5年超税负返还政策。小规模纳税人实行简易征收办法。出口货物所含增值税予以退税。为加强增值税征收管理，开始实施全国统一的金税工程。增值税作为共享税，其收入的75%归属于中央政府，25%归属于地方政府，同时组建国税和地税两套税务机构，国税部门负责征收管理增值税。
这一时期的增值税由于不允许抵扣购入固定资产的进项税额，因此属于生产型增值税。
3.增值税转型（2004—2011年）
为支持和配合国家实施东北老工业基地全面振兴战略，2004年7月1日，在东北三省的装备制造、石油化工等八大行业率先开展增值税转型改革试点，允许八大行业新购进固定资产所含增值税额进行抵扣。为在更大范围总结增值税转型改革经验，支持和配合国家中部崛起发展战略，2007年、2008年连续两年扩大增值税转型改革试点省份和行业范围。2008年，为有效对冲国际金融危机对我国经济造成的负面影响，我国加快了在全国全面实施增值税转型改革步伐。从2009年1月1日起，我国增值税由生产型转为有限消费型，至此，我国1994年建立起来的生产型增值税制度朝着现代增值税制度迈进了一大步，开始全面进入消费型增值税发展阶段。
4.营改增（2012—2016年）
2011年10月，国务院决定实行营改增试点，实际上就是试点扩大增值税征收范围。2012年1月1日，上海率先在交通运输业和部分现代服务业进行营改增试点。营改增收入仍全部归地方。2012年8月1日起，试点逐步扩大至10省市。2013年8月1日开始在全国范围对交通运输业（不含铁路运输）和部分现代服务业进行试点。2014年1月1日对铁路运输和邮政服务业实行营改增，同年6月1日又将电信业纳入营改增试点范围。2016年5月1日营改增进一步扩大到建筑业、房地产业、金融业和生活服务业，同时将所有企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围。增值税收入全部由中央和地方按五五分成。
2016年营改增试点的全面推开，标志着规范化国际化的现代增值税制度在我国基本建立。营改增最终完成了我国增值税制度的现代转型，较彻底地消除了生产、流通和服务领域存在的重复征税弊端，全面打通了第二、第三产业间增值税抵扣链条，严密了税收征管机制，进一步减轻了纳税人税收负担，有利于第二产业转型升级和第三产业特别是现代服务业的快速发展，促进了外贸出口尤其是对外服务贸易的迅速增长。
5.深化完善（2017年以来）
2017年7月简并增值税税率，将13%的税率归到11%档次。2018年5月将17%和11%两档税率分别下调至16%和10%，同时将小规模纳税人认定标准调高到年应税销售额500万元及以下。此外，2018年我国对装备制造等先进制造业、研发等现代服务业和电网企业实行留抵退税政策。2019年4月将增值税16%和10%两档税率继续下调到13%和9%，同时对不动产增值税进项税额实行一次性全额抵扣，将国内旅客运输服务纳入抵扣范围，对符合条件的纳税人实行增值税期末留抵税额退税制度。
经过四十多年的改革发展，我国现行增值税制度基本成熟定型，增值税立法条件业已具备。2024年12月25日，《中华人民共和国增值税法》经十四届全国人大常委会第十三次会议表决通过；2025年12月19日，《中华人民共和国增值税法实施条例》经国务院第75次常务会议通过。两部法律法规自2026年1月1日起施行。这不仅标志着增值税制度在“而立之年”正式迈入法治化新阶段，也是我国税收法治建设的重要里程碑。两部法律法规明确了增值税的征收范围、税率、税收优惠等基本要素，提升了税收制度的确定性和权威性。同时，在跨境交易、销售额定义、进项税额抵扣等方面与国际最佳实践接轨，体现了增值税制度的持续完善和进步。
