税法的灵魂是什么？有人认为是财政收入，有人认为是方便交易。没有税源，就没有税收。税源是树，税收是部分果实。没有交易，没有税源，何来税收。站在税收来源的角度，正确答案显然是方便交易。

追求财政收入的税法，一定是方便征管的税法，追求交易方便的税法，一定是灵活的税法。征管越来越方便的税法，对于交易必然越来越不方便，对于交易越来越方便的税法，征管必然越来越不方便。

简单、效率、公平、确定，这些税收立法目标国内已有很多讨论，但灵活这个税收立法目标国内鲜有讨论。本文拟以美国合伙企业所得税为例，了解一下什么是税法的灵活性。

美国1913年推出现代所得税，1939年推出第一部税法典，1954年推出第二部，1986年推出第三部。1954年税法典把合伙企业与合伙人相关税收规则汇集到第K分章。合伙企业所得税亦称K分章所得税。

K分章立法报告明确表明K分章立法目标是简单、灵活和公平。学者后来又把效率加进去了，但效率不是国会明确的K分章立法目标。K分章灵活性主要体现在以下几个方面：

第一，在适用范围上，K分章适用的对象，除了合伙企业以外，还包括有限责任公司。美国有限责任公司出现在70年代，因为税法允许有限责任公司选择K分章报税，有限责任公司现在成为美国运用最广泛、数量增长最快速的商事主体。

第二，在核算基础上，由于美国税法允许个人可以权责发生制，也可以选择收付实现制，K分章也允许适用主体选择权责发生制，或者现金收付实现制，作为核算基础。

第三，在纳税年度上，由于美国税法允许个人选择公历年度，也可以选择自然年度，K分章也允许适用主体选择公历年度，或者自然年度，作为纳税年度。

第四，在出资环节，递延确认处理是一般规则，应税处理是例外规则。以财产向一般合伙企业出资，财产潜在收益或损失，不需要确认所得或损失。以财产向构成投资公司（Investment Company）的合伙企业出资，合伙人不需要就财产潜在收益或损失，确认所得或损失。

例1-张三向合伙企业出资不动产，计税基础600，公允价值1000。在出资环节，张三不需要就不动产潜在收益400确认所得。

第五，在应税所得划分环节，合伙人划分比例可以偏离出资比例，只要划分的主要目的不是出于避税。合伙企业投资者权益区分为资本权益和分红权益。

例2-张三和李四分别出资现金50，设立合伙企业，张三负责日常运营，李四只管出钱。张三、李四资本权益50/50，张三业绩报酬20%，李四没有业绩报酬。合伙企业第1年利润100，张三依据业绩报酬先划分20，剩余80利润属于持有资本权益的合伙人。张三依据资本权益，再拿40（80*50%），李四依据资本权益，拿40（80*50%）。

第六，在当期分配环节，递延确认处理是一般规则，应税处理是例外特殊规则。

例3-合伙企业在运营期间，将不动产分配给合伙人张三，张三没有终止合伙企业权益。不动产计税基础0，公允价值1000，合伙企业不需要就分配财产潜在收益确认所得1000，张三也不需要确认所得。

第七，在清算分配环节，递延确认处理是一般规则，应税处理是例外规则。

例4-合伙企业解散，将不动产分配给合伙人张三。不动产计税基础0，公允价值1000，合伙企业不需要就分配财产潜在收益确认所得，张三也不需要确认所得。

第八，在损失利用上，合伙企业亏损，合伙人划分份额可以抵消其他来源所得，但要受到多重限制，以防止合伙人避税。

第九，在激励机制方面，合伙企业分红权益演化出业绩报酬，其功能与灵活性远远超过公司所得税下的股票激励机制。

上世纪九十年代之前，业绩报酬通过划分瀑布来约定，进入九十年代，发明了分配瀑布，业绩报酬通过分配瀑布来约定。分配瀑布将投资项目内含报酬率和运营合伙人业绩报酬挂钩。内含报酬率考虑货币时间价值，用内含报酬率考核运营合伙人贡献，比用利润更加合理。分配瀑布比划分瀑布优势明显，成为复杂经济安排标配利益分享机制。有限责任公司加分配瀑布，是当前发展最为迅猛的商业模式。

在市场经济快速发展时期，税法笨拙对经济阻碍作用容易受到忽视，但经济发展放慢后，税法笨拙对经济的阻碍作用会日益显现出来。税法修订从追求征管方便到追求交易方便，这个转向迟早会到来，税法灵活性目标也迟早会回到自己应有的重要位置。